Em direito tributário, a responsabilidade tributária recai sobre alguém que não é o contribuinte, mas tem a obrigação legal de recolher os impostos em nome dele. Isso significa que a responsabilidade é transferida para outra pessoa que está indiretamente ligada à situação que gerou o imposto.

O Código Tributário Nacional estabelece dois tipos de sujeitos passivos tributários: o contribuinte e o responsável. O contribuinte (art. 121, I, do CTN) é aquele que possui relação direta com o fato gerador do tributo, enquanto o responsável tem uma relação indireta e é legalmente obrigado a recolher o tributo devido pelo contribuinte.

É importante destacar que apenas aqueles que têm meios de obter os recursos do contribuinte ou exigir que ele cumpra a obrigação podem ser considerados responsáveis tributários. Esse instituto existe para facilitar e viabilizar a fiscalização e a arrecadação de tributos.

A responsabilidade tributária, que sempre é estabelecida por lei, pode assumir diferentes formas, como substituição, transferência ou sucessão, conforme veremos a seguir.

Importância da responsabilidade tributária

A responsabilidade tributária possui a finalidade de facilitar a fiscalização, de forma que não há qualquer vantagem ao responsável, que simplesmente se vê obrigado, por força de lei, a cooperar com o Fisco. 

Por exemplo, na substituição por retenção, o substituto não possui qualquer benefício em reter o valor do tributo e depois repassá-lo ao Fisco, somente o dever de fazê-lo, sob pena de responder com seu próprio patrimônio, além de possíveis penalidades, até mesmo de caráter penal.

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Responsabilidade tributária por substituição

Na responsabilidade tributária por substituição, o responsável deve, com recursos extraídos do próprio contribuinte, recolher o tributo devido por este. 

O responsável por substituição recolhe o tributo no lugar do contribuinte, no entanto, não se torna sujeito passivo da obrigação tributária advinda do fato gerador, mas de sua própria relação de substituição advinda de comando legal expresso.

Exemplos de responsabilidade tributária por substituição

Um exemplo bastante comum de responsabilidade tributária por substituição é aquela por retenção. Nele, a fonte pagadora, ao pagar os vencimentos ao seu empregado, retém o valor referente ao imposto de renda da pessoa física (IRPF). 

Assim, os recursos para o pagamento do tributo são extraídos do próprio contribuinte (desconto do IRPF direto nos vencimentos) e utilizados pelo substituto (fonte pagadora) para o pagamento do tributo. 

A medida facilita a tributação e fiscalização, uma vez que concentra em apenas um sujeito (fonte pagadora) a responsabilidade pelo recolhimento dos tributos devidos pelos seus funcionários (contribuintes que auferem renda).

Outro exemplo de responsabilidade tributária por substituição ocorre com o deslocamento, em uma cadeia produtiva, da obrigação de recolher tributos para um único sujeito. Tratam-se das substituições tributárias progressiva (“para frente”) e regressiva (“para trás”), bastante aplicadas no Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS).

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Substituição progressiva

Na substituição progressiva, há a antecipação do tributo que seria recolhido nas etapas posteriores. Ou seja, presume-se a base de cálculo e, a partir disso, calcula-se o tributo e o pagamento é antecipado pelo substituto. 

Como o ICMS é um imposto não-cumulativo (em que o tributo pago nas operações anteriores gera crédito para as posteriores), basta estimar o valor final que o produto irá atingir ao final da cadeia e, a partir disso, calcular o tributo sobre essa base de cálculo presumida. 

Geralmente é o que ocorre com o papel para impressão, em que a indústria recolhe o ICMS por toda a cadeia (venda do atacadista ao varejista e do varejista ao consumidor final), justamente a partir dessa base de cálculo presumida. Vale frisar que o STF, por meio do RE n. 593.849, fixou a tese de que, caso a base de cálculo real seja inferior à presumida, é possível a restituição do imposto pago a maior.

Substituição regressiva

Na substituição tributária regressiva, o tributo será integralmente recolhido pelo sujeito ao final da cadeia. Neste caso, não é necessário uma base de cálculo presumida, visto que todas as operações de saída de mercadorias foram realizadas, de modo que o cálculo do tributo é efetuado a partir de valores já conhecidos.

Importante observar que, tanto na progressiva como na regressiva, o responsável possui meios de retirar os recursos do próprio contribuinte. Na progressiva, há o acréscimo do tributo antecipado ao preço do produto. Já na regressiva, o responsável geralmente possui alguma espécie de ingerência econômica sobre os substituídos, de modo que, por recolher todo o tributo ao final da cadeia, exige destes um preço mais atrativo em decorrência da desoneração naquele momento.

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Responsabilidade tributária por transferência

Na responsabilidade por transferência, há a ocorrência de algum evento prescrito em lei que desencadeia a responsabilidade tributária. 

É o caso, por exemplo, da responsabilidade dos pais pelos tributos devidos por seus filhos menores, ou do inventariante pelos tributos devidos pelo espólio. Assim sendo, os contribuintes são, respectivamente, filho menor e espólio. Porém, em razão do inadimplemento por parte destes, os responsáveis são chamados a recolher o tributo com patrimônio próprio.

Em todos os casos do art. 134 do CTN, que estabelece hipóteses de responsabilidade por transferência, o responsável possui algum meio de exigir do próprio contribuinte que recolha o tributo. Os pais, como administram o patrimônio dos filhos menores, podem utilizar destes recursos para arcar com o tributo. O mesmo ocorre com o inventariante, que deve garantir que o espólio arque com os tributos oriundos do inventário.

Responsabilidade tributária por sucessão

Na responsabilidade tributária por sucessão, há o deslocamento da obrigação de recolher o tributo devido pelo sucedido. 

É o caso da responsabilidade, por exemplo, de pessoas jurídicas que resultaram de fusão, transformação ou incorporação pelos tributos devidos até a data do ato pelas pessoas jurídicas fundidas, transformadas ou incorporadas (art. 132 do CTN). Também é responsável por sucessão do espólio, no caso de tributos devidos pelo de cujus até a data de abertura da sucessão.

Conclusão 

Importante frisar que a responsabilidade tributária sempre advém de lei strictu sensu. Isto é, jamais por meio de decretos ou portarias.

O responsável, além de possuir relação indireta com o fato gerador (ou seja, não pode ser qualquer terceiro), deve ter meios de extrair os recursos do próprio contribuinte ou compeli-lo ao pagamento, sob pena de subversão do instituto.

A atenção à responsabilidade tributária é crucial para a edificação do aspecto pessoal (quem deve pagar) da hipótese de incidência tributária, de modo que sua inobservância pode resultar no inadimplemento da obrigação tributária e na cominação de eventuais penalidades. Por essa razão, deve-se sempre verificar quem deve pagar: contribuinte ou eventual responsável.

Perguntas frequentes sobre o tema

O que é responsabilidade tributária?

A responsabilidade tributária é a obrigação legal de pagar impostos, que pode recair sobre alguém além do contribuinte direto.

Quais são os tipos de responsabilidade tributária?

Os tipos de responsabilidade tributária incluem a responsabilidade por substituição, transferência ou sucessão.

Qual a importância da responsabilidade tributária?

A responsabilidade tributária é importante para garantir a arrecadação dos impostos e a correta distribuição dos encargos fiscais, evitando sonegação e assegurando o cumprimento das obrigações fiscais.

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